Рассмотрим несколько примеров сделок с посредниками, которые вызывают подозрения у инспекторов, и дадим рекомендации: как избежать доначислений налогов по таким операциям. Помните о них, когда будете заключать договор комиссии, агентирования или поручения.

Посреднические договоры бывают трех видов: поручения, комиссии и агентирования. Они отличаются от остальных договоров тем, что посреднику не переходит право собственности на приобретаемые для комитента товары или полученные от покупателей деньги (гл. 49, 51, 52 ГК РФ).

Признаки, по которым инспекторы предъявляют претензии к сделкам с посредниками.

Контрагент — взаимозависимая организация.

            Опасно заключать посреднические договоры с взаимозависимыми обществами, особенно если компания использует специальные налоговые режимы. Налоговики могут обвинить в схемах по получению необоснованной налоговой выгоды. Разберем ситуацию на примерах.

• Пример №1. Инспекторы утверждали, что компания-комитент на УСН заключила договор комиссии с взаимозависимыми обществами. Это позволило ей остаться на специальном режиме. По условиям договоров комиссионеры реализовывали нефтепродукты комитента. Инспекторы установили, что комиссионер перечислил комитенту не всю сумму от реализации, а только часть, которую последний и отразил в отчетности.

Инспекторы посчитали, что это схема, из-за которой комитент не превысил предельный размер доходов и остался на УСН. Суд поддержал такой вывод (Постановление АС Северо-Западного округа от 31.08.2017 по делу № А26-7624/16).

• Пример №2. Налогоплательщик, чтобы сохранить право на ЕНВД, сдал в аренду часть площади супермаркета взаимозависимым лицам. С ними он также заключил агентские договоры, по которым агенты сбывали продукцию. В реальности же магазин был единым объектом торговли. Во всех отделах были одинаковые цены, покупатели расплачивались в одном месте, а работники были трудоустроены у налогоплательщика. Принципал и агент вели единый учет товара в системе 1С. Этих доказательств хватило, чтобы подтвердить в суде нарушения налогоплательщика (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.04.2014 по делу № А58-3592/2013).
• Пример №3. Посредник также рискует, что инспекторы обвинят его в схемах по получению необоснованной налоговой выгоды.

В одном деле компания на УСН производила и продавала оптом продукцию. Она также была посредником по закупке и переработке сырья. Инспекторы установили, что компания реализовывала свою продукцию, а в доходах отражала только сумму вознаграждения. Схему инспекторы доказали, потому что у комитентов и принципалов не было трудовых и производственных ресурсов, расчеты с ними вели через один банк. У контрагентов также совпадали IP-адреса, товары находились на складе компании, а готовая продукция раздельно не учитывалась. Инспекция доначислила компании НДС, пени и штраф, а суд оставил в силе решение ИФНС (Постановление АС Северо-Западного округа от 06.02.2019 по делу № А21-8557/2017).

• Пример №4. Таможенные документы и статистика подтверждают, что сделка по агентскому договору реальная, если компания подтвердила ее экономическую обоснованность.

Истец утверждал, что операции реальные, а работа в качестве посредника была экономически обоснована.

Ответчик считал, что посредник под видом отношений с принципалами и комитентами продавал свою продукцию.

Суд установил, что спорные товары при ввозе в РФ прошли таможенное оформление и контроль. Продукцию действительно приобрели у иностранных поставщиков и доставили ее до склада агента. В счетах-фактурах комитента и принципалов, выставленных в адрес конечных покупателей, стояли регистрационные номера деклараций на товары, которые передали на реализацию посреднику. Законность ввоза товара также подтверждала таможенная статистика. Кроме того, посредник доказал деловую цель сделки (постановление Девятого ААС от 13.12.2018 по делу № А40-8531/18).

Документооборот в сделке выглядит формальным.

            На проверке инспекторы захотят убедиться, что посредник не однодневка, с которой комитент или принципал организовал формальный документооборот.

• Чтобы не было претензий, посредники должны представлять не формальные, а подробные отчеты об оказанных услугах, доказательства произведенных расходов.
• Сами посредники не должны иметь признаков однодневки. Если инспекторы обнаружат неполные отчеты, а у контрагента не будет ресурсов для исполнения своих обязательств по договору, то сделку признают фиктивной и доначислят налоги. Суды в таком случае будут на стороне инспекторов.

Пример: компания заключила агентские договоры. По ним посредники от своего имени, но за счет принципала реализовывали продукцию. Инспекторы установили, что в отчетах агентов и актах выполненных работ не было информации о конкретных операциях, об оказанных услугах, о покупателях, суммах расходов. К отчетам агент не приложил доказательства произведенных затрат. Фактически покупателей искали работники компании. Инспекторы установили также, что у посредников не было персонала, материальных ресурсов, транспорта. Все признаки говорили о том, что они не могли оказывать агентские услуги и вести деятельность. Компании доначислили НДС и налог на прибыль, а суд не стал отменять решения ИФНС (Постановление АС Уральского округа от 25.11.2016 по делу № А76-28024/2015).

• Если заключаете с контрагентом одновременно несколько договоров, один из которых посреднический, то проверьте, чтобы обязательства контрагента в этих договорах не совпадали.

Пример: компания заключила с одним контрагентом 2 договора: первый — агентский, второй — о передаче полномочий единоличного исполнительного органа. На проверке инспекторы установили, что обязанности посредника в двух документах совпадают. Это стало одним из доказательств формальности сделки между сторонами, которую признал суд (Постановление АС Северо-Кавказского округа от 07.12.2018 по делу № А53-22126/2017).

Расходы списали без учета условий посреднического договора.

            От условий в посредническом договоре зависит право агента на учет расходов по налогу на прибыль.

• Стороны могут установить, что комитент или принципал возмещает посреднику расходы. В таком случае посредник списать затраты не сможет (подп. 9 ст. 270 НК РФ).
• Комитент или принципал может не возмещать расходы посреднику по условиям договора. Тогда посредник вправе учесть затраты в расходах по налогу на прибыль. Если же комитент возмещает комиссионеру расходы и отражает их в учете, то получается, что сумму затрат списывают дважды: сначала комитент, а затем посредник. В таком случае агент в проигрыше, потому что именно ему предъявляют претензии инспекторы: расходы не принимают и доначисляют налог. Суды соглашаются с инспекторами (Постановление АС Поволжского округа от 02.11.2016 по делу № А65-24984/2014, Постановление Северо-Западного округа от 14.03.2019 по делу № А13-10501/2015).
• В договоре комитент или принципал могут зафиксировать цены в валюте. Курсы иностранных валют меняются, поэтому при продаже товара комиссионера или принципала у посредника могут возникнуть положительные или отрицательные курсовые разницы. При такой ситуации посредник не может отражать сумму, которая возникла от колебаний валюты в доходах и расходах, ведь фактически это не его деньги (Постановление Тринадцатого ААС от 10.12.2018 по делу № А26-3552/2018) 
  

Как избежать доначислений налогов в сделках с посредниками.

1. Обоснуйте деловую цель сделки. Комитент или принципал может заявить, что через комиссионеров и агентов расширяет рынок сбыта. Выгода посредника в том, что риски гибели товара и истечения его срока годности несут комитенты и принципалы. Посредники также могут участвовать в поставках крупных партий товаров при ограниченных денежных ресурсах.
2. Учитывайте особенности налогообложения посреднических договоров и отчетности. Например, если по договору принципал возмещает посреднику затраты, то последний не может их списать в расходы. Посредники, агенты и комитенты должны вести учет счетов-фактур и регистрировать в книге продаж только счета-фактуры на посреднические услуги.
3. Агенты должны составлять отчеты подробно, указывать в них все произведенные операции, прикладывать копии подтверждающих расходы документов. Когда заключаете договор, согласовывайте форму и структуру отчета в виде приложения к нему.

Материал подготовлен в рамках проекта ТПП РФ «Навигатор успеха».